稅務會計模式的國際比較及啟示探討論文
稅務會計是進行稅務籌劃、稅金核算和納稅申報的一種會計系統(tǒng)。通常人們認為稅務會計是財務會計和管理會計的自然延伸，這種自然延伸的先決條件是稅收法規(guī)的日益復雜化，在中國，由于各種原因，致使多數(shù)企業(yè)中的稅務會計并未真正從財務會計和管理會計中延伸出來成為一個相對獨立的會計系統(tǒng)。以下是學習啦小編今天為大家精心準備的：稅務會計模式的國際比較及啟示探討相關論文。內容僅供參考，歡迎閱讀!
稅務會計模式的國際比較及啟示探討全文如下：
【摘要】目前關于稅務會計的理論與實踐研究日趨廣泛, 尤其是稅務會計模式選擇問題即如何處理稅務會計與財務會計的關系一直是會計理論工作者探討的重點。通過對世界各國具有代表性的稅務會計模式進行比較分析, 了解了其最新的發(fā)展動態(tài), 指出世界上沒有最優(yōu)的稅務會計模式, 各國在制定其稅務會計模式時應關注其實質內容和各國的客觀現(xiàn)實。
【關鍵詞】稅務會計模式; 國際比較; 法律環(huán)境; 文化環(huán)境
一、各國稅務會計模式選擇
由于各國的會計模式都是在本國特定的社會經濟、政治法律、歷史文化、科技教育以及民族習俗等條件下形成的, 因此從嚴格意義上講, 世界各國之間不可能存在完全相同的會計模式, 任何一個國家的會計模式總會在一個或幾個構成要素上與別國有所差別。為此, 對世界各國的會計模式選擇進行分析, 只能從具有代表性或影響較大的國家之間著手, 而不可能在所有國家之間進行。在本文中,我們僅對美國、英國、法國、日本這幾個國家進行概括闡述, 以說明其選擇現(xiàn)行會計模式的必然性。
1、以美國、英國為代表的稅務會計與財務會計相分離的會計模式
首先以美國為例, 美國擁有世界上最發(fā)達的證券市場, 會計法規(guī)制度側重于保護投資者的利益?！蹲C券交易法》和“公認會計原則”中對會計的確認、計量和報告的有關規(guī)定都以保護投資者的利益為基本目標, 要求提供的會計信息———公司(企業(yè)) 的會計報表必須最大限度地客觀、公允[ 1 ]。這一基本利益要求就使在會計法規(guī)制度的制訂中起主導作用的不是美國政府而是廣大投資者要求的保持中立地位的民間機構。在美國, 會計程序委員會(CAP) 、會計原則委員會(APB) 與財務會計準則委員會( FASB) 等民間機構負責會計法規(guī)制度的制訂與頒發(fā)。這一特點使美國的會計制度不會過多顧及政府的稅收利益,政府又無法過于干涉會計制度, 只有以獨立的所得稅法規(guī)的形式, 通過所得稅會計處理體現(xiàn)其財政原則。
其次, 美國的會計制度準則化也是形成獨立于財務會計的所得稅會計的一個重要原因。美國的會計制度是以“公認會計準則” (GAAP) 的形式存在的。與法國會計準則以法律形式頒布, 具有指令性、強制性、統(tǒng)一性不同,美國在會計準則的制訂與實施上, 強調靈活性和可選擇性, 會計準則只是提供原則性指導, 會計人員可依據(jù)實際情況結合個人專業(yè)判斷來選擇最合適的方法。這一靈活性必然與所得稅會計受稅法制約的原則相矛盾。以民間組織制訂的會計準則為主的會計法規(guī)制度主要考慮會計理論的合理性和會計實務的針對性, 不可避免地與稅法所要求的會計程序和方法產生或多或少的矛盾, 也決定了美國會計體系中出現(xiàn)會計法規(guī)制度和稅法不統(tǒng)一的現(xiàn)象, 因而在納稅時要求按稅法規(guī)定對會計數(shù)據(jù)進行調整。
英國與美國在會計模式的選擇上有許多共同的背景:同屬Anglo - Saxson族的國家, 具有傾向個人主義, 由個人奮斗、個人創(chuàng)造的傳統(tǒng)精神, 故都傾向于在會計實務中堅持發(fā)揮職業(yè)判斷能力并保持職業(yè)自我管制; 同屬于普通法系, 傾向于特殊情況特殊處理, 不同的情況具有較靈活的會計實務, 會計制度具有彈性; 都具有發(fā)達的資本市場, 是所有者權益導向的會計實務, 會計信息采用公開、透明的方式披露。由此可見, 盡管在進一步的比較中, 英美會計模式仍具有很多差異, 但在影響所得稅會計模式選擇的幾個主要因素如法律淵源、文化背景、市場狀況等方面都非常相似, 所以, 在所得稅模式的選擇中英國與美國同屬于分離型的代表。
2、以法國為代表的稅務會計與財務會計相統(tǒng)一的會計模式
法國是以政府稅收利益作為需求的所得稅會計模式的典型。該模式下強調公司應按“納稅的需要”提供會計信息, 公司所編制的會計報表必須遵守稅法的規(guī)定, 亦即必須與稅務報表一致[ 2 ]。公司賬簿中不允許存在任何與稅法規(guī)定相違背之處。
首先, 政治上法國一直是一個具有高度集權傳統(tǒng)的國家。1946年法國政府組建了會計標準委員會, 此后又更名為“國家會計委員會”, 延用至今。“國家會計委員會”是隸屬于法國財政部的咨詢機構, 全面負責法國的會計標準化工作。它最重要的一項工作就是制訂和更新法國“會計總方案”。另外, 它也可以意見和建議的形式發(fā)表標準的會計方法。法國會計規(guī)范機構都是財政經濟部直接管轄的官方機構, 這與英美各國由會計職業(yè)界自行組織制訂會計準則形成鮮明對比, 也使國家直接在稅法等法律條文中規(guī)定會計成為可能。
其次, 與英美國家資本市場高度發(fā)達、企業(yè)融資外向型的特點不同, 法國企業(yè)的融資行為相對封閉。第一, 中小企業(yè)構成了法國經濟的主體, 這些企業(yè)大都從家庭作坊發(fā)展而來, 獨立與安全是他們經營的信條。因此, 他們的資金大都來源于家庭集資和利潤再投資。第二, 法國的大企業(yè)的資本構成也比較封閉, 或是來源于國家(國營企業(yè)) 或是依仗企業(yè)間的交叉投資。法國經濟這一特點造成了注冊會計師行業(yè)的相對薄弱, 投資者的影響力也非常有限。這樣, 政府在會計規(guī)范領域自然就取得了強勢, 當需要會計遵從于稅法體現(xiàn)的國家利益時, 政府的力量得以占主導地位。
再次, 法國是一個典型的大陸法系國家。這一法系以強調公正性和嚴格性著稱, 法律條文具有詳盡成文的特點, 這與普通法系只有少量成文, 靠大量的判例來補充形成鮮明對照。法國法律的這一特點反映在會計規(guī)范上便是強調國家在會計標準中的作用, 通過對會計計量、揭示、報告等各個方面的嚴格規(guī)定, 來保證會計工作的嚴肅性和合法性, 并確保國家稅收征收的完成。
3、以日本為代表的稅務會計與財務會計盡量協(xié)調的混合式
日本的會計模式強調會計為企業(yè)管理服務, 其財務會計準則制定的宗旨就是要促進企業(yè)會計方法的統(tǒng)一, 并希望以此吸引國外資金, 促進企業(yè)管理水平提高, 公平稅負[ 3 ]。但會計準則只是商法、證券交易法和稅法的補充,日本的財務會計報告體系在商法的要求下面向債權人, 在證券交易法的要求下面向投資者, 在稅法的要求下面向稅務機關, 所以企業(yè)應稅收益與會計收益必須一。這也就使得日本的稅務會計表現(xiàn)為依據(jù)稅法對商法和證券交易法規(guī)范的財務會計進行調整的會計。
首先日本的經濟體制是政府主導型的市場經濟體制,政府干預經濟, 推行經濟計劃和產業(yè)政策; 證券市場較為發(fā)達, 但其企業(yè)資金主要來源于企業(yè)集團內部、國內銀行和國際資金, 而本國的國民投資較少。企業(yè)的組織形式多為股份有限公司和有限責任公司, 但規(guī)模都較小。大公司多為集團公司, 或為大財團控制或依附于實力雄厚的商業(yè)銀行, 但它們的股份很少上市交易。所以, 政府、企業(yè)投資人和債權人都對財務會計信息有所要求。
其次, 在法律環(huán)境方面, 日本的經濟立法全面, 近乎大陸法系。就會計規(guī)范而言, 起重大作用的法規(guī)是商法、證券交易法、稅法和會計準則。商法、證券交易法不僅僅是法律, 而且是會計規(guī)范的具體條文, 有關會計的核算、會計賬戶以及會計報告的編制、格式、審計要求等都有規(guī)定。會計準則具有一定法律效力, 原則性的內容較多, 事實上是對商法、證券交易法及稅法的補充。所以, 日本的會計處理是一種法律規(guī)范, 但由于稅法與其具有同等法律效力, 因此日本的稅務會計不可避免地呈現(xiàn)出納稅調整的形式。
再次, 在會計核算規(guī)范管理形式方面, 日本兼有立法和行政的雙重特點, 制定會計準則的企業(yè)會計評議會就是一個行政性的機構。由于商法和證券交易法對會計核算的規(guī)范較詳細, 所以會計準則并不涉及會計處理的具體方法。在日本, 找不到類似于美國的一整套會計準則, 也找不到類似于法國的“會計總計劃”, 所以說日本的稅務會計是一種沒有完整理論框架指導的“會計方法體系”。
二、各國稅務會計模式發(fā)展動態(tài)
會計模式雖然因特定的社會環(huán)境不同而存在差異, 但作為一種元素構成系統(tǒng), 不僅系統(tǒng)內的許多方法技術在各種會計模式之間有相通之處, 而且常常會與系統(tǒng)外的因素發(fā)生能量交換。特別隨著國際經濟交往和文化交流的日益頻繁, 各國會計模式都會自覺不自覺的吸收別國會計模式的優(yōu)點。事實上, 從當前的會計發(fā)展趨勢看, 各國會計模式中的會計規(guī)范、會計核算方法、會計報告手段、會計教育體系以及會計目標等已經正在向國際慣例融通?？梢? 各種會計模式之間的相互影響和橫向融通, 已成為不斷完善和發(fā)展各國會計模式的動因之一。
美國是世界上會計準則最完善的國家, 采用稅務會計與財務會計相分離的會計模式, 但也未能更好地避免會計虛假與偷稅漏稅。先是2001年11月18日美國能源巨頭安然公司曝光了超過12億美元的假帳; 其后, 作為五大之—的安達信會計公司由于涉及安然和世界通信財務報表的審計, 也因此宣告破產。更發(fā)人深省的是: 1996年到1999年期間, 安然根本就沒有向聯(lián)邦政府交過一分錢的稅, 而那個時候, 正是安然最紅火的時候, 被許多人看成是美國最成功的公司。由此可見, 稅務會計與財務會計相分離的模式并不能保證會計信息的真實、可靠, 甚至于對加強稅收管理也并非是最優(yōu)的選擇。針對這一系列財務丑聞, 美國國會于2002年7月25日通過了對會計職業(yè)界影響重大的《薩班斯———奧克斯利法案》, 從而打破了會計職業(yè)界自律模式, 代之以政府監(jiān)督下獨立監(jiān)管為主的模式。《薩班斯———奧克斯利法案》的頒布, 標志著政府在會計規(guī)范方面發(fā)揮主導作用再次成為主流。
法國一直實行的是稅務會計與財務會計相統(tǒng)一的模式, 然而自歐盟4、7、8號指令頒布后(歐盟要求成員國所有的上市公司最遲在2005年執(zhí)行國際會計準則) , 迫使法國對稅務會計和財務會計的關系的處理做出一些改革。法國放棄了極端統(tǒng)一的會計制度, 實行單個公司會計與集團公司會計相分離的“雙軌制”。將法國企業(yè)會計制度一分為二: 一個是只對單個公司會計進行規(guī)范的《總會計方案》, 另一個是適用于集團公司的《合并會計的原則與方法》。集團公司會計處理不受稅法的影響, 按照國際會計慣例進行處理, 所以出現(xiàn)遞延稅項。但一般情況下國家納稅都是根據(jù)單個公司報表而不是合并報表。因此, 到目前為止, 法國仍然采用稅務會計與財務會計相統(tǒng)一的模式。
日本一貫致力于稅務會計與財務會計的協(xié)調工作, 其會計制度的獨特體系和內容, 對于我國會計制度建設具有非常重要的借鑒意義。日本自2001年4月1日起實行了一系列的改革, 其中最重要的會計制度變化是“合并財務報表”及“按市值估價”。日本在會計準則制定模式上也進行了改革, 于2001年7月成立了一個純屬民間性質的會計準則制定機構———日本會計準則委員會(ASBJ ) ,這是仿效美國財務會計準則委員會( FASB) 的模式建立的, 但實踐證明它并未像FASB那樣發(fā)揮作用。在會計準則和制度歷來都是由政府主導制定的環(huán)境下, 除非得到政府部門毫無保留的權威支持, 否則迫于國際社會的壓力,倉促轉向民間主導的模式必定會引起政府和民間的權力之爭。特別是在美國頒布了《薩班斯———奧克斯利法案》后, 政府在會計規(guī)范方面發(fā)揮作用再次成為主流。在這種環(huán)境下, 日本的會計改革將何去何從, 我們拭目以待。
三、啟示
1、無最優(yōu)模式之說:
將稅務會計與財務會計相分離是不是促進市場經濟發(fā)展的必要條件呢? 從法、德、日等國家的經驗看, 卻又未必。這些國家所采用的財稅不分或盡量相統(tǒng)一的會計模式和美國的相比, 不論實務或理論都無異于“原始部落”, 沒有嚴謹?shù)呢敃w系, 但是至少戰(zhàn)后至今, 并不妨礙各國的經濟發(fā)展。這些國家的大公司使用不同的籌資及公司治理結構, 照樣在很多產業(yè)可以和美國分庭抗禮。世界上沒有所謂最優(yōu)的稅會模式, 各國的稅務會計模式的選擇都是在各自不同的經濟體系里, 經由各方的利益互動所產生的結果。
2、問題的關鍵不在于形式, 而在于實質內容。
綜觀各國的稅制規(guī)定, 盡管美國是會計準則與稅法、財務會計與稅務會計相互獨立的國家, 但財務會計中的謹慎性原則仍深深體現(xiàn)在稅務會計中。法國雖然要求財務會計服從稅法, 但稅法中就規(guī)定設有“法定準備”賬戶, 并未影響財務會計中有關謹慎性原則的規(guī)定。由此可見, 如果在實質內容上能夠反映經濟事實, 采用統(tǒng)一或分離的形式, 問題都不大。反之, 即便是稅務會計與財務會計相分離, 如果只是套用形式, 不注重實質, 不僅難以為我國的廣大會計人員認可, 而且也未必能得到國際同行的理解和接受。3、隨著世界經濟的發(fā)展及一體化的到來, 會計國際化已經成為會計發(fā)展的必然趨勢, 這就要求我們處理好國際化與本土化的關系。
會計的技術性決定了會計的一些基本原理和方法并不因為國家和地區(qū)之問的差別有什么不同, 從這一層面看, 會計是通用的商業(yè)語言; 會計的社會屬性又使得各國不可能存在完全一樣的會計原則。會計的雙重屬性決定了會計模式的本上化與國際化是共存的, 而且是相互滲透的。兩者在矛盾中相互滲透, 相互協(xié)調, 最后趨同, 但這個過程是漫長的。因此, 我國在稅務會計模式的選擇上, 在考慮國際化的同時也要適當顧及我國的客觀現(xiàn)實。
【參考文獻】
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[ 3 ] 曹 偉. 會計模式的國際分類研究[ J ]. 對外經濟貿易大學學報, 2004, (4) : 18.
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